CVAE dans les groupes fiscaux intégrés
Publié le 25/05/2017
Richard JUAN et Didier THEROND
Par une décision en date du 29 mai 2017 (Décision n° 2017-629, Société FB Finance), le Conseil Constitutionnel, saisi d’une question prioritaire de constitutionnalité par le Conseil d’Etat le 2 mars 2017 (décision n° 406024, 1er mars 2017), a déclaré contraire à la Constitution l’article 1586 quater I bis du Code général des impôts (CGI).
Cet article dispose que, pour la détermination du taux effectif d’imposition à la CVAE, « Lorsqu’une société est membre d’un groupe mentionné à l’article 223 A ou à l’article 223 A bis, le chiffre d’affaires à retenir pour l’application du I s’entend de la somme des chiffres d’affaires de chacune des sociétés membres du groupe ».
En effet, pour les entreprises dont le chiffre d’affaires hors-taxes est inférieur à 50 M€, l’article 1586 quater I du CGI prévoit un dégrèvement de cotisation sur la valeur ajoutée (CVAE), à hauteur de la différence entre le montant brut de celle-ci et l’application à la valeur ajoutée de l’entreprise d’un taux, déterminé en fonction du chiffre d’affaires réalisé, se traduisant par un taux effectif d’imposition à la CVAE inférieur au taux de droit commun de 1,5 %
Or le premier alinéa du I bis de l’article précité, impose depuis 2011 aux sociétés membres d’un groupe fiscal intégré de déterminer leur taux effectif d’imposition à la CVAE non pas d’après leur chiffre d’affaires individuel, mais sur la base de la somme algébrique des chiffres d’affaires de chacune des sociétés membres du groupe fiscal intégré lorsque la société mère de celui-ci ne bénéficie pas du taux réduit de l’impôt sur les sociétés (15%) au titre du résultat d’ensemble. Dans cette situation, relativement fréquente en pratique, nombre de sociétés subissaient jusqu’à présent un alourdissement discutable, et discuté, de leur imposition à la CVAE.
Le Conseil Constitutionnel déclare cette disposition contraire à la Constitution pour les motifs suivants :
« (…) en premier lieu, la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises est une imposition distincte de l'impôt sur les sociétés. Les modalités spécifiques de calcul du dégrèvement de la cotisation sur la valeur ajoutée instituées par les dispositions contestées sont donc sans lien avec le régime de l'intégration fiscale, qui a pour objet, en matière d'impôt sur les sociétés, de compenser, au titre d'un même exercice, les résultats bénéficiaires et déficitaires des sociétés membres du groupe. Par conséquent, lorsque la condition de détention mentionnée ci-dessus est satisfaite, les sociétés appartenant à un groupe sont placées, au regard de l'objet de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, dans la même situation, que ce groupe relève ou non du régime de l'intégration fiscale.
En second lieu, en instituant des modalités spécifiques de calcul du dégrèvement de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises pour les sociétés membres d'un groupe fiscalement intégré, le législateur a entendu faire obstacle à la réalisation d'opérations de restructuration aux fins de réduire le montant de cette cotisation dû par l'ensemble des sociétés du groupe grâce à une répartition différente du chiffre d'affaires en son sein. Le législateur a ainsi poursuivi un objectif d'intérêt général. Toutefois, s'il pouvait, à cet effet, prévoir des modalités de calcul du dégrèvement spécifiques aux sociétés appartenant à un groupe, lorsque la condition de détention mentionnée ci-dessus est satisfaite, il ne pouvait distinguer entre ces groupes selon qu'ils relèvent ou non du régime de l'intégration fiscale, dès lors qu'ils peuvent tous réaliser de telles opérations de restructuration. Le critère de l'option en faveur du régime de l'intégration fiscale n'est donc pas en adéquation avec l'objet de la loi. Par suite, la différence de traitement instituée par les dispositions contestées méconnaît le principe d'égalité devant la loi. »
En d’autres termes, le chiffre d’affaires à considérer pour déterminer le dégrèvement de CVAE prévu par l’article 1586 quater I précité est le chiffre d’affaires « individuel ».
Cette déclaration d’inconstitutionnalité prend effet à la date de publication de cette décision (soit le 19 mai 2017), et s’applique à toutes les affaires en cours non jugées définitivement à cette date (sous réserve des délais et conditions prévues par le Livre des procédures fiscales).
Ainsi que nous le laissions entendre dans le cadre des formations dispensées par notre Cabinet, des réclamations contentieuses peuvent par conséquent être déposées, dans les conditions de droit commun s’agissant de la prescription fiscale et des modalités pratiques de dépôt.